Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете
Для чего нужны резервы по сомнительным долгам в бухучете
В бухучете резервирование — это один из способов оценивания текущего состояния имущества и обязательств организации (абз. 6 п. 23 приказа Минфина России «Положение по бухучету и отчетности в РФ» от 29.07.1998 № 34н).
Создание резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете должно восприниматься как сбор сведений о состоянии задолженности покупателей на определенную дату. При просмотре информации по этим резервам заинтересованные лица должны видеть, какая доля задолженности является сомнительной.
Под сомнительной задолженностью в бухучете понимается ничем не обеспеченная задолженность дебиторов, которая не уплачена в срок, прописанный в договорном соглашении (абз. 2 п. 70 приказа № 34н). Авансы поставщикам к сомнительной задолженности причислять нельзя (письмо Минфина России от 15.10.2003 № 16-00-14/316).
Создавать резерв должны все организации по каждой сомнительной задолженности покупателя (абз. 1 п. 70 приказа № 34н). За ИП обязанность по резервированию долгов не закреплена.
ВАЖНО! В налоговом учете резервы составляются по усмотрению организации или ИП (п. 3 ст. 266 НК РФ). Их назначение — отнесение сумм по сомнительным долгам на уменьшение налога на прибыль до того периода, когда они станут безнадежными. Сомнительные резервы в налоговом учете, как и в бухгалтерском, могут быть созданы только по долгам, появившимся в связи с реализацией товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Предельный объем формируемого в бухучете резерва представлен только общим размером сомнительных долгов. В налоговом учете с 01.01.2017 максимальный размер резерва за год не может превышать 10% выручки за отчетный налоговый период, а в течение отчетных периодов не может превышать наибольшую из двух величин — 10% выручки за отчетный период или 10% выручки за прошлый год (п. 4 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина от 17.04.2018 № 03-03-06/1/25482). До 2017 года сумма резерва, создаваемого по итогам отчетного (налогового) периода в налоговом учете, не должна была превышать 10% от выручки за текущий отчетный (налоговый) период.
Как создать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ к системе К+ и бесплатно переходите в Готовое решение.
С порядком и сроками списания безнадежных долгов вы можете ознакомиться в статье «Как списать безнадежную задолженность с истекшим сроком исковой давности».
Как определить сумму сомнительных резервов в бухучете
Единой методики подсчета сумм резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете нет. В абз. 3 п. 70 приказа № 34н только отмечено, что подсчет резервов производится в зависимости от состоятельности покупателя и вероятности закрытия им долга. Организации (ИП) могут фиксировать в своей учетной политике собственные методики подсчета сумм по сомнительным резервам в бухучете.
Оптимальной будет методика, приведенная в п. 4 ст. 266 НК РФ, по следующим причинам:
Как вариант, в учетной политике можно зафиксировать следующее.
Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете складываются по итогам инвентаризации дебиторской задолженности на конец года (иного отчетного периода) по следующему алгоритму:
Порядок начисления резервов в бухгалтерском учете
Обязательные бухгалтерские резервы 2020–2021: классификация, виды, нормативные акты
Резервы в бухучете можно разделить на 3 группы:
Первая группа резервов отражается на специально предназначенных для них счетах:
С нюансами сомнительного резерва знакомьтесь с помощью материала «Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете».
Каждый из указанных видов резервов этой группы подчиняется своим законодательным требованиям:
Порядок работы с резервом под обесценение МПЗ по правилам нового ФСБУ 5/2019 подробно описан в Готовом решении от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе бесплатно и переходите в материал.
Резервы из 2-й и 3-й групп носят название оценочных обязательств и формируются исходя из требований ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (утв. приказом Минфина РФ от 13.12.2010 № 167н).
В следующих разделах остановимся на нюансах формирования одного из обязательных бухгалтерских резервов — по оплате предстоящих отпусков.
Отпускные обязательства — правила резервирования
Оценочное обязательство по оплате предстоящих отпусков — один из обязательных в бухучете резервов. При его формировании важно помнить, что:
Схема его формирования законодательно не регламентирована, однако при его разработке важно учесть несколько основополагающих правил:
На каких счетах и какими проводками отражается начисленная зарплата — расскажет материал «Учет заработной платы в бухгалтерском учете (нюансы)».
Способы расчета отпускных обязательств
Создающая отпускной резерв фирма свободна в выборе методики расчета суммы отпускного обязательства. Единственное требование — применяемый алгоритм должен обеспечить наиболее достоверный результат.
Среди получивших распространение на практике методик можно назвать (например):
Рассмотрим на примере, как рассчитать отпускное обязательство МСФО-методом.
В структуре ООО «Винзор» 3 подразделения:
Учетной политикой ООО «Винзор» установлено:
ОР = (ФОТ + страховые взносы за месяц) / 28 × 2,33.
К примеру, на 31 октября сделаны проводки в бухучете ООО «Винзор», связанные с зарплатными начислениями и отчислениями в отпускной резерв:
Резервы в бухгалтерском и налоговом учете: табличный справочник
О том, какие бывают резервы в БУ и НУ, зачем и как их создавать и какие из них обязательны, в наших таблицах-руководствах.
Что такое резервы?
Резервы — это запас, который вы заранее создаете, засчет которого потом списываете текущие расходы.
Какие резервы создают в каждом учете?
Налоговый учет
На отпуска и вознаграждения по итогам за год
Обязателен, за исключением тех, кто вправе вести упрощенный бухучет (п. 3 ПБУ 8/2010)
Создают добровольно (ст. 324.1 НК РФ)
Как и когда начислять резервы в бухучете?
Резервы на отпуска. Начисляйте ежемесячно в дебет тех же счетов, на которых начисляете зарплату. Когда сотрудник пойдет отдыхать, отпускные и взносы с этих сумм вы спишете за счет резерва.
Д 20 (08, 23, 26, 44) — К 96-резерв на оплату отпусков
Начислен резерв на оплату отпусков
Д 96-резерв на оплату отпусков — К 70, 69
Начислены отпускные и страховые взносы за счет резерва
Резерв под снижение стоимости ТМЦ. Начисляйте минимум раз в год — перед составлением годовой отчетности (п. 25 ПБУ 5/01). Проверяете стоимость остатков по дебету счета 10, 41, 43.
Создан (доначислен) резерв под снижение стоимости МПЗ
Восстановлен резерв по ранее обесцененным МПЗ при их выбытии или при росте рыночной стоимости
Создан резерв по сомнительным долгам
Д 63 — К 62 (60, 76, 58-3)
Безнадежный долг списан за счет резерва
Резерв по финвложениям. Проверяйте на обесценение минимум раз в год — перед составлением годовой отчетности (п. 38 ПБУ 19/02).
Создан резерв под обесценение финансовых вложений
Резерв на гарантийный ремонт. Минимум раз в год. 31 декабря текущего года сделайте отчисления в резерв на следующий год. Расходы в течение года списывайте за счет резерва. Если резерва не хватает, то списывайте затраты в дебет счетов учета расходов.
Проводка
Операция
Начислен резерв на гарантийный ремонт
Д 96 — К 10 (60, 69, 70)
Затраты на гарантийный ремонт списаны за счет резерва
Д 20 (44) — К 10 (60, 69, 70)
Отражены затраты на гарантийный ремонт в сумме, превышающей резерв
Как показывать резервы в бухгалтерской отчетности?
Вид резерва
Как показать в отчетности
В балансе
В отчете о финансовых результатах
На отпуска и вознаграждения по итогам за год
По строке 1540 «Оценочные обязательства»
По строке 2120, 2210, 2220 или 2350 в зависимости от того, на каком счете начислен резерв
По сомнительным долгам
По строке 1230 или 1240 за минусом резерва
По строке 2350 «Прочие расходы»
На гарантийный ремонт
По строке 1540 «Оценочные обязательства»
Под снижение стоимости ТМЦ
По строке 1210 «Запасы» за минусом резерва (п. 25, 35 ПБУ 4/99)
Под обесценение финансовых вложений
По строке 1170 (по долгосрочным вложениям) или 1240 (по краткосрочным) за минусом резерва
Хватит гуглить ответы на профессиональные вопросы! Доверьте их экспертам «Клерка». Завалите лучших экспертов своими вопросами, они это любят!
Ответ за 24 часа (обычно раньше).
Вся информация про безлимитные консультации здесь.
Резервы какие бывают в бухгалтерском учете
Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Какие организации обязаны применять ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»? Какие резервы необходимо создавать в обязательном порядке и каким организациям? Каковы последствия отсутствия этих резервов?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» не применяется кредитными организациями, государственными (муниципальными) учреждениями и еще рядом экономических субъектов, очерченных частями 4 и 5 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Наиболее распространенными оценочными обязательствами, которые должны признаваться путем резервирования, являются резервы: на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на вознаграждения по итогам года, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, а также резерв на покрытие иных предвиденных затрат.
Отсутствие обязательных резервов при неизбежности исполнения обуславливающих их обязательств может повлечь применение мер ответственности, установленных ст. 120 НК РФ и ст. 15.11 КоАП РФ.
Лица, обязанные применять ПБУ 8/2010
Виды резервов, образуемых в силу ПБУ 8/2010
Наиболее распространенными оценочными обязательствами, которые должны формироваться в организации путем обособления на счете учета резервов начиная с 01.11.2011 являются резервы:
— на оплату отпусков;
— на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
— на вознаграждения по итогам года;
— на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
— резерв на покрытие иных предвиденных затрат (смотрите также п. 20 Информации Минфина России от 29.06.2016 N ПЗ-3/2016, п. 11 Информации Минфина РФ от 01.11.2012 N ПЗ-3/2012, Рекомендации Р-23/2011 КпР и Р-93/2018-КпР). В качестве примеров оценочных обязательств по таким иным предвиденным затратам можно привести следующие обстоятельства:
— при участии организации в судебном споре, по итогам которого вероятна выплата штрафа, пени, неустойки за нарушение налогового законодательства, в бухгалтерском учете признается соответствующая сумма оценочного обязательства (Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2016 год (приложение к письму Минфина России от 28.12.2016 N 07-04-09/78875);
— сумма оценочных обязательств на демонтаж и утилизацию объекта основных средств и восстановление окружающей среды включается в первоначальную стоимость основных средств, если возникновение таких обязательств непосредственно связано с приобретением, сооружением и изготовлением этих основных средств (Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год (приложение к письму Минфина России от 09.01.2013 N 07-02-18/01)).
К сведению:
Иные мероприятия, включенные в отмененный пункт 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, не отвечая признакам оценочного обязательства, не требуют создания резерва (Вопрос: В I квартале 2017 года есть необходимость создания резерва на ремонты основных средств в налоговом учете. Должна ли организация учитывать суммы предыдущих ремонтов как текущего, так и капитального при расчете максимальной суммы резерва? Как определить совокупную стоимость основных средств на начало календарного года? Должна ли организация учитывать при этом только основные средства, которые задействованы в процессе производства и амортизация по которым начисляется на счете 20 и другие счета прямых расходов, или необходимо учесть стоимость всех основных средств, находящихся на балансе предприятии? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.)).
Ответственность за отсутствие резервов, формируемых в силу ПБУ 8/2010
Непосредственно самим ПБУ 8/2010 ответственность за неприменение данного стандарта бухгалтерского учета в виде отсутствия должных резервов не установлена.
Однако налоговые органы в ходе проверки на основании п. 1 ст. 120 НК РФ имеют право взыскать с организации штраф в размере десяти тысяч рублей за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ. При этом под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей ст. 120 НК РФ понимается, в частности, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций (п. 3 ст. 120 НК РФ). Смотрите также Вопрос: ЗАО не создает резервы по отпускам, по сомнительным долгам и не применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Какая ответственность лежит на ЗАО в случае, если организация должна применять ПБУ, но не применяет его? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2017 г.).
В ходе подготовки ответа мы не обнаружили примеров из судебной практики, касающихся споров с налоговым органом касательно применения ПБУ 8/2010, но считаем возможным в качестве подтверждения своих слов указать на решение Арбитражного суда Свердловской области от 10.06.2020 N А60-61136/2019 (размещено в Архиве судебных решений).
Помимо этого, на должностных лиц может быть наложен административный штраф в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей на основании ст. 15.11 КоАП РФ за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (смотрите также материалы: Вопрос: Организация не является субъектом малого предпринимательства. Согласно ПБУ 8/2010 организации обязаны формировать резерв на предстоящую оплату отпусков начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 год. Какие штрафные санкции установлены за нарушение этого требования? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2012 г.); Вопрос: Коммерческая организация, относящаяся к средним предприятиям, не формирует в налоговом учете резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. Обязана ли организация создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков в бухгалтерском учете? Если обязана, то каковы могут быть последствия, если этого не делать? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2012 г.)).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации «Содружество» Мельникова Елена
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Порядок формирования резервов по сомнительным долгам
Что такое сомнительный долг по ПБУ и по НК РФ
Сомнительный долг, по которому юрлица формируют резервы, оба законодательства (бухгалтерское и налоговое) характеризуют почти одинаково, относя к нему ту задолженность контрагента, существующую перед юрлицом, которая оказывается:
Таким образом, бухгалтерское законодательство, в отличие от налогового, дает возможность относить к числу сомнительных не только те долги, срок оплаты которых уже истек, но и ту задолженность, оплата которой по тем или иным причинам вызывает обоснованные сомнения. То есть понятие сомнительного долга в бухучете трактуется более широко.
Как создавать и использовать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный демо-доступ. Это бесплатно.
Цели образования бухгалтерского и налогового резервов
Сформированный резерв в обоих учетах предназначен для того, чтобы списать за счет него сомнительную задолженность, ставшую безнадежной. Образование резерва и в БУ, и в НУ напрямую отражается на финрезультате, и происходит это существенно раньше, чем туда попадает безнадежная задолженность. В связи с этим формирование резервов по сомнительным долгам позволяет досрочно учесть в расходах (в т. ч. в принимаемых для целей обложения налогом на прибыль) потери от списания задолженности, которая впоследствии может оказаться безнадежной.
Напомним, что безнадежной задолженность признается в следующих ситуациях (п. 2 ст. 266 НК РФ):
О том, какие действия нужно совершить для признания процедуры списания соответствующей законодательству, читайте в статье «Порядок списания дебиторской задолженности».
Кроме того, резерв, созданный в бухучете, позволяет соблюсти одно из главных требований, предъявляемых к этому учету: требование достоверности учетных данных и, соответственно, отчетности, составленной по этим данным (п. 1 ст. 13 закона РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ). Достоверность учетных и отчетных данных, в свою очередь, оказывается важной при проведении экономического анализа и принятии основанных на нем решений экономического характера.
Общие правила формирования резервов в БУ и НУ
Несмотря на наличие ряда существенных различий между резервами, образуемыми в БУ и в НУ, одно из которых заложено уже в самом определении сомнительного долга, процедура формирования резервов по сомнительным долгам имеет и несколько общих правил (пп. 70, 77 положения о бухучете и бухотчетности, ст. 266 НК РФ). Оба резерва:
Порядок образования бухгалтерского резерва
Порядок формирования резерва по сомнительным долгам в бухучете отличают особенности следующего рода (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности). Этот резерв:
Таким образом, резерв, формируемый в бухучете, подлежит созданию в обязательном порядке, но требует самостоятельной разработки ключевых моментов, которые определяют как момент признания долга сомнительным, так и величину резерва по нему.
Как формируется налоговый резерв
В НУ формирование резервов по сомнительным долгам подчиняется правилам, установленным ст. 266 НК РФ. Согласно им этот резерв:
Таким образом, резерв, образуемый в НУ, не требует обязательного создания, но в случае принятия решения о его формировании во всех иных аспектах должен подчиняться правилам, установленным НК РФ.
Если у вас есть доступ к КонсультантПлюс, проверьте правильно ли вы рассчитали резерв по сомнительным долгам в налоговом учете. Если доступа нет, получите пробный онлайн-доступ к правовой системе бесплатно.
О некоторых моментах, вызывающих вопросы при образовании резерва, читайте в материале «Резерв по сомнительным долгам: порядок создания и расчет начислений».
О чем в части резервов нужно сказать в учетной политике
Наличие вопросов, которые по каждому из резервов юрлицо должно решить самостоятельно, приводит к обязательности отражения этих решений в учетной политике.
Для бухучета необязательно указание решения об образовании (необразовании) резерва, т. к. его придется создать, если возникли условия, к этому обязывающие. Но необходимо внести в учетную политику решение об установлении периодичности проведения инвентаризации долгов, а также разработать и отразить в тексте политики следующие критерии:
Для налоговой учетной политики, напротив, обязательным к отражению в ней моментом станет решение о создании (несоздании) резерва. И если такое решение будет положительным, то достаточно включить в текст приказа указание на периодичность проведения инвентаризации долгов. Описывать в этом документе все остальные принципы формирования резерва не нужно: процесс будет проходить в строгом соответствии с правилами, изложенными в ст. 266 НК РФ.
Подробнее о требованиях, предъявляемых к учетной политике, читайте в статье «Составляем положение об учетной политике в организации».
Мероприятия, направленные на уменьшение различий
Правила формирования резервов по сомнительным долгам в БУ и в НУ различаются в достаточной степени, чтобы между моментами признания долга сомнительным и размерами созданных по нему резервов не было полного тождества. Попытка сблизить эти правила, установив для бухучета те же принципы, которые действуют в НУ, может привести к нарушению положений, требующих образования резерва в бухучете. Например, таким положением является обязательность создания резерва по задолженности любого вида, а не только по долгам покупателей. Поэтому совпадение по датам создания и размерам резервов в БУ и в НУ возможно, но оно будет скорее исключением из правил.
Если же резерв в НУ не создается, то разница между БУ и НУ по нему будет иметь место уже в силу самого этого обстоятельства. Таким образом, наличие расхождений между двумя учетами по резерву сомнительных долгов представляет собой обычное явление.
Разницы эти подчиняются правилам ПБУ 18/02 (приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н) и расцениваются как временные. Учет сумм налога, начисляемого на эти разницы, ведется на счетах 09 и 77.
Итоги
Порядки создания и работы с резервами сомнительных долгов в БУ и в НУ по ряду вопросов существенно различаются. Это приводит не только к различию в моментах признания долга, но и к разнице в суммах резерва, созданного по нему. Разницы учитываются как временные и подчиняются правилам ПБУ 18/02.
